БЛАГОПРИЯТНЫЙ НАЛОГОВЫЙ И ПРАВОВОЙ КЛИМАТ Роман Денисов Старший юрист Юридической фирмы Sameta 14 апреля 2011 года Восстановление НДС по объектам недвижимости: какую норму применять?

ПРОЕКТ – ТОЛЬКО ДЛЯ ЦЕЛЕЙ ОБСУЖДЕНИЯ 2 ПУНКТ 3 СТАТЬИ 170 НК РФ ВОССТАНОВЛЕНИЕ НДС Нормы главы 21 НК РФ о случаях восстановления НДС НДС восстанавливается одномоментно: либо в периоде начала использования товаров (работ, услуг), имущества в необлагаемых НДС операциях либо в периоде, предшествующем переходу на спецрежим (УСН, ЕНВД) АБЗАЦЫ 4 и 5 ПУНКТА 6 СТАТЬИ 171 НК РФ Распространяется на НДС, уплаченный при приобретении товаров (работ, услуг), имущества Распространяется на НДС, уплаченный при капитальном строительстве, приобретении объектов недвижимости, выполнении СМР для собственного потребления НДС восстанавливается в течение 10 лет равными долями НДС НЕ восстанавливается, если имущество эксплуатируется более 15 лет либо полностью самортизировано

ПРОЕКТ – ТОЛЬКО ДЛЯ ЦЕЛЕЙ ОБСУЖДЕНИЯ 3 Пункт 6 статьи 171 НК РФ устанавливает: 1)виды операций, по которым был ранее принят к вычету НДС (капитальное строительство, приобретение объектов недвижимости, выполнение СМР для собственного потребления) 2)основание для восстановления НДС (использование объекта недвижимости в необлагаемых НДС операциях) 3)порядок восстановления НДС (в течение 10 лет по 1/10 суммы, ранее принятой к вычету, в последний налоговый период каждого года, начиная с момента использования в операциях, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ) 4)порядок определения пропорции в случае одновременного использования объекта в облагаемых и необлагаемых НДС операциях (отношение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, не облагаемых налогом и указанных в пункте 2 статьи 170 Кодекса, к общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (переданных) за календарный год) 5)исключение из правила о восстановлении НДС (в отношении полностью самортизированных объектов и объектов, которые принадлежат налогоплательщику более 15 лет) Сравнительный анализ пункта 3 статьи 170 и пункта 6 статьи 171 НК РФ Пункт 3 статьи 170 НК РФ устанавливает: 1)основания для восстановления НДС (передача в уставный капитал, дальнейшее использование товаров (работ, услуг) имущественных прав в необлагаемых НДС операциях, возврат покупателю ранее перечисленной им предоплаты) 2)порядок восстановления НДС (единовременно либо в периоде использования имущества в необлагаемых операциях, либо в периоде, предшествующем переходу на спецрежим) 3)порядок определения пропорции в случае одновременного использования объекта в облагаемых и необлагаемых НДС операциях (отношение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, не облагаемых налогом и указанных в пункте 2 статьи 170 Кодекса, к общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (переданных) за налоговый период) 4)величину восстанавливаемого НДС в отношении ОС и НМА (пропорционально остаточной стоимости без учета переоценок) 5)отмену правила о пропорциональном восстановлении НДС при соблюдении 5 % барьера в отношении совокупных расходов на производство товаров (и т.д.), операции по реализации которых не подлежат налогообложению к общей величине совокупных расходов на производство коллизионные нормы неколлизионные нормы

ПРОЕКТ – ТОЛЬКО ДЛЯ ЦЕЛЕЙ ОБСУЖДЕНИЯ 4 В этом постановлении суд признал законным применение единовременного способа восстановления НДС при передаче имущества участнику общества с ограниченной при выходе из общества (по аналогии с внесением в уставный капитал) Обоснование схожее В этом постановлении суд признал законным применение единовременного способа восстановления НДС при передаче имущества участнику общества с ограниченной при выходе из общества (по аналогии с внесением в уставный капитал) Обоснование схожее Применение льготного порядка восстановления НДС при внесении объекта недвижимости в уставный капитал Исходя из прямого указания на то в законе, общество обязано было восстановить налог на добавленную стоимость, ранее принятый к вычету, в отношении имущества, переданного в качестве вклада в уставный капитал вновь созданного юридического лица... абзац 4 пункта 6 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации регулирует порядок восстановления ранее принятых к вычету сумм налога на добавленную стоимость в случаях, когда имущество налогоплательщика используется в операциях, при осуществлении которых не возникает объекта налогообложения или обязанности по исчислению и уплате налога в бюджет Исходя из прямого указания на то в законе, общество обязано было восстановить налог на добавленную стоимость, ранее принятый к вычету, в отношении имущества, переданного в качестве вклада в уставный капитал вновь созданного юридического лица... абзац 4 пункта 6 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации регулирует порядок восстановления ранее принятых к вычету сумм налога на добавленную стоимость в случаях, когда имущество налогоплательщика используется в операциях, при осуществлении которых не возникает объекта налогообложения или обязанности по исчислению и уплате налога в бюджет Постановление ФАС СЗО от по делу А /2008 Постановление ФАС ВСО от по делу А /09 ЛЬГОТНЫЙ ПОРЯДОК НЕ ПРИМЕНЯЕТСЯ:

ПРОЕКТ – ТОЛЬКО ДЛЯ ЦЕЛЕЙ ОБСУЖДЕНИЯ 5 Порядок восстановления НДС, предусмотренный пунктом 6 статьи 171 НК РФ не распространяется на лиц, не являющихся налогоплательщиками НДС Применение льготного порядка восстановления НДС при переходе на спецрежим При переходе организации на упрощенную систему налогообложения применять порядок восстановления ранее принятых к вычету сумм налога по объектам недвижимости, предусмотренный п. 6 ст. 171 Кодекса, оснований не имеется Письмо Минфина РФ от /150 Постановление ФАС УО от по делу Ф /10- С2... суды верно указали на то, что абз. 4 п. 6 ст. 171 Кодекса является специальной нормой по отношению к норме, изложенной в п. 3 ст. 170 Кодекса, и на основании общих принципов, определяющих критерии правового выбора приоритетных норм, в случае конкуренции общих и специальных норм, суды пришли к правильному выводу об отсутствии у налогового органа основания для восстановления НДС с остаточной стоимости основного средства в полном объеме в декабре 2007 г. Постановление ФАС УО !!! от по делу Ф /09- С2 ПЕРЕХОД НА УСН

ПРОЕКТ – ТОЛЬКО ДЛЯ ЦЕЛЕЙ ОБСУЖДЕНИЯ 6 ЕСЛИ Применение льготного порядка восстановления НДС при переходе на спецрежим ПРИМЕНЕНИЕ ЛЬГОТНОГО ПОРЯДКА ЗАПРЕЩЕНО ПЕРЕХОД НА ЕНВД ПРИМЕНЕНИЕ ЛЬГОТНОГО ПОРЯДКА РАЗРЕШЕНО МНЕНИЕ ФНС (Письмо от г. Объект недвижимости ОДНОВРЕМЕННО используется и в деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, и в деятельности, облагаемой НДС Объект недвижимости используется ТОЛЬКО в деятельности, подлежащей обложению ЕНВД КРИТИКА: в пункте 6 статьи 171 НК РФ идет ссылка на использование объекта недвижимости в операциях, указанных в пункте 2 статьи 170 НК РФ, среди которых указаны операции, совершаемые лицами, которые не признаются налогоплательщиками. БУКВАЛЬНОЕ ТОЛКОВАНИЕ не в пользу мнения ФНС и Минфина Пункт 5 статьи 173 НК РФ предусматривает случай уплаты НДС в бюджет лицами, не являющимися налогоплательщиками. Может быть, наличие статуса налогоплательщика не должно препятствовать применению льготного порядка восстановления НДС КРИТИКА: в пункте 6 статьи 171 НК РФ идет ссылка на использование объекта недвижимости в операциях, указанных в пункте 2 статьи 170 НК РФ, среди которых указаны операции, совершаемые лицами, которые не признаются налогоплательщиками. БУКВАЛЬНОЕ ТОЛКОВАНИЕ не в пользу мнения ФНС и Минфина Пункт 5 статьи 173 НК РФ предусматривает случай уплаты НДС в бюджет лицами, не являющимися налогоплательщиками. Может быть, наличие статуса налогоплательщика не должно препятствовать применению льготного порядка восстановления НДС

ПРОЕКТ – ТОЛЬКО ДЛЯ ЦЕЛЕЙ ОБСУЖДЕНИЯ 7 Блок-схема восстановления НДС (позиция Минфина и ФНС) Объект недвижимости ДАНЕТ Передача в уставный капитал НЕТ ДА Льготный порядок восстановления НДС (п. 6 ст. 171 НК РФ) Переход на УСН НЕТ Обычный порядок восстановления НДС (п. 3 ст. 170 НК РФ) ДА Полный переход на ЕНВД ДА НЕТ

ПРОЕКТ – ТОЛЬКО ДЛЯ ЦЕЛЕЙ ОБСУЖДЕНИЯ 8 Блок-схема восстановления НДС (позиция автора) Объект недвижимости ДАНЕТ Передача в уставный капитал ДА Льготный порядок восстановления НДС (п. 6 ст. 171 НК РФ) НЕТ Обычный порядок восстановления НДС (п. 3 ст. 170 НК РФ) Использование объекта одновременно в облагаемых и не облагаемых НДС операциях ОБЩИЕ НОРМЫ: 1)Восстанавливается сумма НДС пропорционально остаточной стоимости объекта 2)НДС не восстанавливается в случае непревышения 5% барьера Пропорция определяется по годовым показателям Пропорция определяется по показателям за налоговый период

ПРОЕКТ – ТОЛЬКО ДЛЯ ЦЕЛЕЙ ОБСУЖДЕНИЯ 9 Соотношение пунктов 2 и 4 статьи 170 и абзаца 1 пункта 6 статьи 171 НК РФ ВОПРОС: полностью или в части применять налоговые вычеты сумм НДС, предъявленных при капитальных вложениях в недвижимость либо ее приобретении, если заранее известно, что построенные (приобретенные) объекты будут использоваться (полностью либо в части) в операциях, необлагаемых НДС? ПИСЬМО ФНС РФ от (согласовано Письмом Минфина России от /166)... законодательные нормы, устанавливающие особые правила применения налоговых вычетов при строительстве объектов недвижимости (основных средств), предусматривают ускоренные вычеты сумм налога до ввода их в эксплуатацию, которые во взаимосвязи с нормами, определяющими порядок восстановления сумм налога в течение 10 лет по введенным в эксплуатацию объектам недвижимости (основным средствам), не позволяют одновременно применять положения пункта 6 статьи 171 и положения пункта 4 статьи 170 Кодекса Аналогичная ситуация, не позволяющая одновременно применять положения пункта 6 статьи 171 и положения пункта 4 статьи 170 Кодекса, возникает и при приобретении по договорам купли-продажи объектов недвижимости (основных средств), вычеты по которым на основании абзаца третьего пункта 1 статьи 172 Кодекса производятся в полном объеме после принятия на учет данных объектов недвижимости (основных средств) Поддерживает позицию ФНС: Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от АП-28414/2009-АК Не поддерживает позицию ФНС: Постановление ФАС ВВО от по делу А11-968/2009

ПРОЕКТ – ТОЛЬКО ДЛЯ ЦЕЛЕЙ ОБСУЖДЕНИЯ 10 Что же необходимо изменить? Сделать акцент на специальном статусе норм абзацев 4 и 5 пункта 6 статьи 171 НК РФ о льготном порядке восстановления НДС, предъявленного подрядчиками по работам капитального характера или продавцами при продаже объекта незавершенного строительства, по отношению к общим положениям пункта 3 статьи 170 НК РФ перенести указанные специальные нормы в пункт 3 статьи 170 НК РФ, где, собственно, и должны быть собраны положения о порядке восстановления НДС, ранее принятого к вычету включить в пункт 3 статьи 170 НК РФ оговорку о применении его положений, за исключением случаев, когда иное предусмотрено другими нормами главы 21 Кодекса Два варианта: необходимо в статье 171 НК РФ уточнить, что при применении вычетов НДС в соответствии с абзацем 1 пункта 6 статьи 171 НК РФ следует принимать во внимание общие основания для предъявления к вычету НДС, установленные пунктом 2 статьи 171 НК РФ Также:

ПРОЕКТ – ТОЛЬКО ДЛЯ ЦЕЛЕЙ ОБСУЖДЕНИЯ 11 Наши координаты , Россия, Москва, Страстной бульвар, дом 4/3, стр. 3, офис 102 Тел.: Факс: