1 МСФО для МСБ Тема 2.4 Раздел 14. Инвестиции в ассоциированные предприятия Раздел 15. Инвестиции в совместную деятельность Раздел 16. Инвестиционная собственность

2 В данную презентацию могут периодически вносить изменения. Последнюю версию можно скачать по адресу: r+SMEs+Train+the+trainer+workshops.htm Требования к учету, применимые к малому и среднему бизнесу (МСБ), представлены в Международных стандартах финансовой отчетности (МСФО) для МСБ, выпущенных СМСФО в июле 2009 г. Фонд МСФО, авторы, докладчики и издатели не несут ответственности за убытки, нанесенные какому-либо лицу, действующему или воздерживающемуся от действий с учетом материалов, содержащихся в данной презентации, вне зависимости от того, вызваны ли такие убытки неосторожностью или иными причинами.

3 МСФО для МСБ Раздел 14. Инвестиции в ассоциированные предприятия и Раздел 15 Инвестиции в совместную деятельность (совместно контролируемые предприятия)

4 Разделы 14 и 15 – Сфера применения Разделы 14 и 15 –определяют порядок учета и отчетности в отношении инвестиций в ассоциированные предприятия и инвестиций в совместную деятельность –для основной финансовой отчетности (т.е. консолидированной финансовой отчетности и финансовой отчетности инвестора, который не является материнской компанией, но имеет инвестиции в одно или более ассоциированное предприятие или совместную деятельность).

5 Раздел 14- Ассоциированное предприятие Ассоциированным предприятием является предприятие, на которое инвестор оказывает значительное влияние, и которое не является дочерним предприятием или совместной деятельностью Значительное влияние – право участвовать в принятии решений по финансовой и операционной политике ассоциированного предприятия, но не представляющее собой контроль или совместный контроль над этой политикой

6 Раздел 14 – Значительное влияние, продолжение Для принятия решения о наличии значительного влияния необходимо оценочное суждение –предполагается наличие значительного влияния, если инвестор владеет, прямо или косвенно, 20% прав голоса в ассоциированном предприятии, кроме случаев, когда можно четко продемонстрировать, что это не так –В противном случае, если инвестор имеет

7 Раздел 14 – Значительное влияние, продолжение Для определения наличия значительного влияния необходимо суждение. Это означает рассмотрение всех факторов, например –потенциальные права голоса –представление в совете директоров или равноценном органе управления –участие в процессах принятия решений, включая участие в принятии решений по дивидендам или другим распределениям –существенные операции между инвестором и объектом инвестирования –представление важной технической информации –обмен управленческим персоналом

8 Раздел 15 – Совместная деятельность Совместное деятельность ( СД ) – это оформленная договором договоренность сторон, в рамках которой 2 или более стороны занимаются экономической деятельностью, над которой они осуществляют совместный контроль СД могут быть организованы в разных формах, однако, все они обладают следующими характеристиками: –между сторонами, задействованными в СД, имеется оформленная договором договоренность; –такой договор предусматривает совместный контроль.

9 Раздел 15 – Совместный контроль Совместный контроль – это определенное договором распределение контроля за хозяйственной деятельностью –Существует только тогда, когда стратегические финансовые и хозяйственные решения, относящиеся к деятельности, требуют единодушного согласия сторон, совместно осуществляющих контроль (участников СД). Контроль – это возможность определять финансовую и операционную политику предприятия (см. Раздел 9).

10 Разделы 9, 11, 14 и 15 – Взаимоотношения Обобщение (в порядке ослабления взаимоотношений между инвестором и объектами инвестирования): –Материнское предприятие контролирует свое дочернее предприятие (Раздел 9) –2 или более участника совместно контролируют СД (Раздел 15) –Инвестор оказывает значительное влияние на ассоциированное предприятие (Раздел 14) –Инвестор имеет менее значительное влияние на объект инвестирования (напр., Раздел 11)

Разделы 14 и 15 – Примеры При отсутствии доказательств обратного – попадает ли нижеуказанное под сферы применения Раздела 14, 15 или относится к иным разделам? Пример 1*: A владеет 75% B. Пример 3*: A владеет 25% C. Пример 1 # A, B, C, D и E (5 несвязанных предприятий) владеют по 20% компании Z. Стратегические решения в компании Z требуют утверждения инвесторами, обладающими простым большинством (т.е. > 50%) права голоса. * см. пример с тем же номером в Модуле 14 учебных материалов Фонда МСФО # см. пример 1 в Модуле 15 учебных материалов Фонда МСФО 11

Разделы 14 и 15 – Примеры продолжение При отсутствии доказательств обратного – попадает ли нижеуказанное под сферы применения Раздела 14, 15 или относится к иным разделам? Пример 2*: то же, что в Примере 1*, за исключением того, что A, B и C заключили договор о совместном контролировании компании Z. Пример 3*: A и B (2 несвязанные стороны) владеют по 50% компании Z. Стратегические решения в компании Z требуют утверждения инвесторами, обладающим простым большинством (т.е. больше > 50%) права голоса. * см. пример с тем же номером в Модуле 15 учебных материалов Фонда МСФО 12

Разделы 14 и 15 – Примеры продолжение При отсутствии доказательств обратного – попадает ли нижеуказанное под сферы применения Раздела 14, 15 или относится к иным разделам? Пример 5*: A и B владеют 75% и 25% компании Z соответственно. В договоре предусмотрено, что для принятия решений в компании Z необходимо единодушное согласие A и B. * см. пример 5 в Модуле 15 учебных материалов Фонда МСФО 13

14 Разделы 14 и 15 – Оценка Инвестор/участник СД ведет учет всех инвестиций в ассоциированные предприятия/совместно контролируемые предприятия с применением одного из методов: –метод учета по фактическим затратам (но при наличии объявленной котировки, применяется учет по справедливой стоимости) –метод долевого участия –метод учета по справедливой стоимости (но в случае невозможности надежной оценки стоимости без чрезмерных затрат и усилий применяется метод учета по фактическим затратам) Один и тот же метод необязательно должен применяться для ассоциированных предприятий и совместной деятельности

15 Разделы 14 и 15 – Учет по фактическим затратам Инвестор/участник СД оценивает инвестиции в ассоциированное/совместно контролируемое предприятие по себестоимости за вычетом любых накопленных убытков от обесценения –Обесценение признается в соответствии с Разделом 27. Обесценение активов –Распределения, полученные как доход, признаются без учета того, были ли получены распределения из прибыли накопленной до или после приобретения. При наличии объявленной котировки цены применяется учет по справедливой стоимости

Разделы 14 & 15 – Примеры учета по фактическим затратам Пример 12*: 1/3/20X1 предприятие A приобрело 30% предприятия B за 300,000. Прибыль предприятия B = 80,000 за год, закончившийся 31/12/20X1. 31/12/20X1 предприятие B объявило дивиденды в размере 100,000. На 31/12/20X1 возмещаемая сумма инвестиций предприятия A в предприятие B = 290,000 (т.е. справедливая стоимость 293,000 минус затраты на продажу 3,000). Для предприятия B нет объявленной котировки цены. * см. пример 12 в Модуле 14 учебных материалов Фонда МСФО 16

Разделы 14 и 15 – Примеры учета по фактическим затратам Пример 12 адаптированный: То же, что и в Примере 12, за исключением того, что для предприятия В имеется объявленная котировка цены. 17

18 Разделы 14 и 15 – Учет по справедливой стоимости Первоначальное признание: инвестор/участник СД оценивает инвестиции в ассоциированное/совместно контролируемое предприятие по цене операции –цена операции не включает затраты на сделку После этого (на каждую отчетную дату) инвестиции оцениваются по их справедливой стоимости –Применяя руководство по оценке справедливой стоимости в п –11.32 –Изменение справедливой стоимости признается в прибыли или убытках В отношении любых инвестиций, для которых невозможно надежно оценить справедливую стоимость без применения чрезмерных затрат или усилий применяется учет по фактическим затратам

Разделы 14 и 15 – Примеры учета по справедливой стоимости Пример 28*: 1/3/20X1 предприятие A покупает 30% предприятия B за 300,000. Прибыль предприятия B = 80,000 за год, закончившийся 31/12/20X1. 31/12/20X1 предприятие B объявило дивиденды на 100,000. На 31/12/20X1 возмещаемая сумма инвестиций предприятия A в предприятие B = 290,000 (т.е. справедливая стоимость 293,000 минус затраты на продажу 3,000). Для предприятия B нет объявленной котировки цены. Пример 28 адаптированный: То же, что и в Примере 28, за исключением того, что невозможно оценить справедливую стоимость без... * см. пример 28 в Модуле 14 учебных материалов Фонда МСФО 19

20 Разделы 14 и 15 – Метод долевого участия Базовая модель –Первоначальное признание долевых инвестиций: инвестор/участник СД оценивает инвестиции в ассоциированное/совместно контролируемое предприятие по цене сделки (включая затраты по сделке) –В последующем производится корректировка для отражения: –доли прибыли или убытка и Прочего совокупного дохода в ассоциированном/совместно контролируемом предприятии –распределений, полученных от ассоциированного/совместно контролируемого предприятия

Разделы 14 и 15 – Пример метода долевого участия Пример 18*: 1/3/20X1 предприятие A покупает 30% предприятия B за 300,000 (предположим, что предполагаемый гудвилл и корректировки справедливой стоимости отсутствуют). Прибыль предприятия B = 80,000 за год, закончившийся 31/12/20X1 (включая 66,667 с марта по декабрь). 31/12/20X1 предприятие B объявило о дивидендах на 100,000. На 31/12/20X1 возмещаемая сумма инвестиций предприятия A в предприятие B = 290,000 (т.е. справедливая стоимость 293,000 минус затраты на продажу 3,000). Для предприятия B нет объявленной котировки цены. * см. пример 18 в Модуле 14 учебных материалов Фонда МСФО 21

22 Разделы 14 и 15 – Метод долевого участия продолжение Некоторые другие вопросы –потенциальные права голоса –подразумеваемый гудвилл и корректировки справедливой стоимости –операции инвестора/участника СД с ассоциированными/совместно контролируемыми предприятиями –дата финансовой отчетности ассоциированного/совместно контролируемого предприятия –учетная политика ассоциированного/совместно контролируемого предприятия –убытки, превышающие сумму инвестиции

23 Разделы 14 и 15 – Метод долевого участия продолжение Применение метода долевого участия прекращается с даты, когда прекращается значительное влияние. –Если ассоциированное/совместное предприятие становится дочерним предприятием (или ассоциированное предприятие становится СД): необходимо провести переоценку своей ранее имевшейся доли в капитале до справедливой стоимости и признать полученный в результате доход или убыток в составе прибыли или убытка –В случае выбытия, необходимо прекратить признание данного ассоциированного/совместно контролируемого предприятия и признать в составе прибыли или убытка разницу между (i) суммой полученных поступлений плюс справедливая стоимость любой сохранившийся доли и (ii) балансовой стоимостью инвестиции в ассоциированное предприятие на дату, когда было утрачено значительное влияние/совместный контроль. –В случае утраты значительного влияние по причинам, отличным от выбытия, необходимо расценивать балансовую стоимость инвестиции на указанную дату как новую основу себестоимости и отражать инвестицию в учете, применяя требования Разделов 11 и 12.

24 Разделы 14 и 15 – Раскрытие информации Информация раскрывается отдельно для ассоциированных предприятий и СД (вне зависимости от применяемого метода учета) –Учетная политика по инвестициям –Балансовая стоимость инвестиций Для СД совокупная сумма обязательств участника СД в отношении СД, включая его долю в капитальных затратах, которая была совместно понесена с другими участниками СД, а также его доля в капитальных затратах самих СД.

25 Разделы 14 и 15 – Раскрытие информации продолжение В случае применения метода долевого участия необходимо раскрыть –справедливую стоимость инвестиций в ассоциированные/совместно контролируемые предприятия соответственно, учет которых ведется с применением метода долевого участия, для которых имеются объявленные котировки цен –долю прибыли или убытка и Прочего совокупного дохода ассоциированных и совместно контролируемых предприятий соответственно и долю в любых видах прекращенной деятельности

26 Разделы 14 и 15 – Раскрытие информации продолжение В случае применения учета по фактическим затратам необходимо раскрыть –сумму дивидендов и других распределений, признанных в качестве дохода

27 Разделы 14 и 15 – Раскрытие информации продолжение В случае применения учета по справедливой стоимости необходимо –раскрыть информацию, требуемую к раскрытию в соответствии с п –

28 МСФО для МСБ Раздел 15. Инвестиции в совместную деятельность (совместно контролируемые активы и совместно контролируемая деятельность)

29 Раздел 15 – Совместно контролируемая деятельность (СКД) СКД – это СД, которая –Предусматривает использование ресурсов участников СД (а не создание отдельной финансовой структуры) –Каждый участник СД использует собственные ОС, поддерживает собственные запасы, несет собственные расходы и обязательства, изыскивает собственное финансирование, представляющее его собственные обязательства –Деятельность СД может выполняться работниками участника СД наряду с подобной деятельностью такого участника СД. –В договоре СД обычно указывается каким образом производится распределение доходов от совместного продукта и совместно понесенных расходов.

30 Раздел 15 – Учет СКД Участник СД признает –Контролируемые им активы и принимаемые им обязательства –Расходы, которые он несет, и долю доходов, которые он получает от реализации товаров или услуг СД

31 Раздел 15 – Пример СКД Пример 8*: компании A и B выиграли тендер на строительство автомобильной дороги за 14 млн. Договорное соглашение между A и B: –Каждый из них использует собственное оборудование и работников для строительства –Компания A строит 3 моста себестоимостью 4 млн. –Компания B строит все другие компоненты дороги себестоимостью 6 млн. –Компания A и B поровну делят 14 млн., получаемые от правительства. * см. пример 8 в Модуле 15 учебных материалов Фонда МСФО

32 Раздел 15 – Совместно контролируемые активы (СКА) СКА – это СД, предусматривающие совместный контроль и зачастую совместное владение участниками СД одним или более активами, внесенными или приобретенными для целей СД.

33 Раздел 15 – Учет СКА Участник СД признает –свою долю в совместно контролируемом активе (СКА) –любые обязательства, которые он принял –долю любых обязательств, принятых совместно с другими участниками СД –любой доход от продажи или использования своей доли в продукции СД, а также свою долю расходов, понесенных СД –любые расходы, понесенные им в отношении своей доли в СП.

34 Раздел 15 – Пример СКА Пример 9*: Предприятия A и B (независимые нефтедобывающие предприятия) заключают договор о совместном контроле и эксплуатации нефтепровода. Каждый участник СД использует нефтепровод для транспортировки своей продукции, в обмен на что он несет согласованную часть расходов по эксплуатации нефтепровода. * см. пример 9 в Модуле 15 учебных материалов Фонда МСФО

35 МСФО для МСБ Раздел 16. Инвестиционное имущество (за исключением инвестиционной собственности, справедливая стоимость которой не может быть оценена на постоянной основе)

36 Раздел 16 – Инвестиционное имущество Инвестиционное имущество (ИС) - это земля или здание (или часть здания, или и то, и другое), находящиеся в распоряжении собственника или арендатора в рамках финансовой аренды для получения арендной платы или получения дохода от повышения стоимости или и того, и другого.

37 Раздел 16 – Сфера применения Раздел 16 определяет порядок учета и отчетности для: –ИИ, чью справедливую стоимость можно надежно определить без чрезмерных затрат и усилий на постоянной основе; и –Определенных имущественных интересов, которые предприятие имеет в рамках операционной аренды, вести учет которых предприятие решает как учет ИС. Раздел 17. Основные средства определяет порядок учета и отчетности для ИИ, справедливая стоимость которого не поддается надежной оценке без чрезмерных затрат и усилий на постоянной основе.

38 Раздел 16 – Сфера применения продолжение Имущественный интерес, который имеет арендатор в рамках операционной аренды, может классифицироваться и учитываться как ИИ с применением Раздела 16, только в случае если: – собственность удовлетворяет определению ИИ и – арендатор может надежно определить ее справедливую стоимость без чрезмерных затрат и усилий на постоянной основе. Такой вариант классификации применяется на индивидуальной основе к каждому объекту собственности.

39 Раздел 16 – Пример имущественного интереса Пример 10*: Может ли предприятие A учитывать свой интерес в рамках аренды как ИИ по справедливой стоимости? Предприятие A (как арендатор) арендует здание в рамках операционной аренды. Предприятие A (как арендодатель) сдает здание в субаренду в рамках операционной аренды другим лицам. Предприятие A получает прибыль от своего интереса в рамках аренды за счет взимания более высокой арендной платы со своих арендаторов по сравнению с той арендной платой, которую оно платит своему арендодателю. * см. пример 10 в модуле 16 учебных материалов Фонда МСФО

40 Раздел 16 – Первоначальная оценка Первоначальная оценка ИИ = себестоимость –Себестоимость = цена покупки + прямо относимые расходы, напр., юридические расходы и брокерская комиссия, налоги на передачу правового титула и другие затраты по сделке –Если оплата откладывается на срок, превышающий стандартные кредитные условия, себестоимость = приведенная стоимость будущих платежей –В случае строительства собственными силами применяются п –17.14

41 Раздел 16 – Первоначальная оценка продолжение Первоначальной себестоимостью имущественного интереса, имеющегося в рамках аренды и классифицируемого как ИИ, является наименьшее из: –справедливой стоимости имущественного интереса; или –приведенной стоимости минимальных арендных выплат. Эквивалентная сумма признается в качестве обязательства –т.е. имущественный интерес первоначально признается и оценивается как финансовая аренда в соответствии с п. 20.9

42 Раздел 16 – Пример имущественного интереса Пример 17*: Предприятие A (как арендатор) арендует здание в рамках операционной аренды. Предприятие A (как арендодатель) сдает здание в субаренду в рамках операционной аренды своим арендаторам. Оно классифицирует и учитывает свой интерес в арендуемом здании как ИИ по справедливой стоимости. При первоначальном признании собственности, наименьшее значение из справедливой стоимости имущественного интереса и приведенной стоимости минимальных арендных выплат составляет CU10,000. * см. пример 17 в модуле 16 учебных материалов Фонда МСФО

43 Раздел 16 – Последующая оценка На каждую отчетную дату ИИ оценивается по справедливой стоимости –Изменение в справедливой стоимости признается в прибыли или убытках –Если имущественный интерес, имеющийся в рамках аренды, классифицируется как ИИ, имущественный интерес (не собственность лежащая в его основе) учитывается по справедливой стоимости. В п –11.32 представлено руководство по определению справедливой стоимости.

44 Раздел 16 – Переводы Если более невозможно получить надежную оценку справедливой стоимости ИИ, оцениваемой по справедливой стоимости ( без чрезмерных затрат и усилий ): –Эта статья переводится и далее учитывается как Основное средство в соответствии с Разделом 17 до тех пор, пока не появится надежная оценка справедливой стоимости; –Балансовая стоимость ИИ на эту дату становится ее себестоимостью в соответствии с Разделом 17; –Раскрывается информация о переводе (изменение обстоятельств, не изменение в учетной политике).

45 Раздел 16 – Пример перевода Пример 23*: 1/1/20X1 приобретено ИИ за 1,000. До 31/12/20X2 ИИ оценивалось по справедливой стоимости. На 31/12/20X1 справедливая стоимость = 1,050, на 31/12/20X2 справедливая стоимость = 1,200. К 31/12/20X3 стало невозможным получить надежную оценку справедливой стоимости. Возмещаемая сумма оценивается в размере 700. * Адаптировано из примера 23 в модуле 16 учебных материалов Фонда МСФО

46 Раздел 16 – Раскрытие информации В отношении всего ИИ, учитываемого по справедливой стоимости, раскрывается следующая информация: –методы и существенные допущения, применяемые для оценки справедливой стоимости. –насколько справедливая стоимость основывается на оценке, сделанной независимым оценщиком (признанным и имеющим соответствующую профессиональную квалификацию и недавний опыт по оценке ИИ соответствующего местоположения и класса). Если такая оценка не проводилась, этот факт также подлежит раскрытию. –наличие и размер ограничений, связанных с продажей ИИ, уменьшением дохода или поступлений, причитающихся компании при выбытии ИИ. –контрактные обязательства по приобретению, строительству объектов ИИ, или по ремонту, техническому обслуживанию, реконструкции.

47 Раздел 16 – Раскрытие сверки Сверка балансовой стоимости ИИ на начало и конец периода, отдельно показывающая: –поступления (отдельное раскрытие приобретений через объединение предприятий) –чистую прибыль или убытки от корректировки справедливой стоимости –перевод в ОС при невозможности надежной оценки справедливой стоимости –перевод в/из запасов и собственности, занимаемой собственником (ОС) –другие изменения Нет необходимости представлять сверку за предыдущие периоды

48 Раздел 16 –Раскрытие прочей информации В соответствии с Разделом 20 –Собственник ИИ предоставляет раскрытие информации арендодателей. –В случае владения ИИ в рамках финансовой или операционной аренды собственник предоставляет раскрытие информации арендодателей по финансовой аренде и раскрытие информации арендодателей – по любой заключенной операционной аренде.