Тема 2. УЧЕТ ДОЛГОСРОЧНЫХ ИНВЕСТИЦИЙ

Инвестирование средств - это вложение ресурсов, с целью увеличения объема функционирующего капитала. Инвестиции, срок действия которых превышает год, относятся к долгосрочным. Долгосрочные инвестиции - это затраты организации на создание, увеличение размеров и приобретение внеоборотных активов сроком использования свыше года, не предназначенных для продажи, за исключением вложений в государственные ценные бумаги, ценные бумаги и уставные капиталы других организаций.

Долгосрочные инвестиции связаны со следующими видами деятельности: капитальное строительство в виде нового строительства, реконструкции, расширения и технического перевооружения действующих предприятий и объектов непроизводственной сферы; приобретение зданий, сооружений, оборудования, транспортных средств и других объектов (или частей) основных средств; приобретение земельных участков и объектов природопользования; приобретение и создание активов нематериального характера.

Капитальное строительство это отрасль материального производства, осуществляющая воспроизводство основных производственных и непроизводственных фондов народного хозяйства Российской Федерации. Основными направлениями воспроизводства основных фондов являются новое строительство, расширение, реконструкция и техническое перевооружение действующих предприятий и организаций.

Субъектами инвестиционной деятельности при капитальном строительстве, расширении и реконструкции объектов недвижимости являются: инвесторы юридические или физические лица осуществляющие вложение инвестиций в создание и воспроизводство основных средств в форме собственных, заемных и привлеченных средств; заказчики уполномоченные инвесторами юридические и физические лица, осуществляющие реализацию объектов капитальных вложений; застройщики организации, специализирующиеся на практической организации строительства объектов и контроле его осуществления;

подрядчики юридические или физические лица, выполняющие работы по строительству на основе договоров подряда; собственники юридические или физические лица, обладающие правом собственности, то есть правом владения, пользования и распоряжения объектом строительства; пользователи объектов законченных капитальных вложений юридические и физические лица, которым собственники передают построенные объекты в пользование на определенных условиях.

К задачам учета долгосрочных инвестиций относятся: своевременное, полное и достоверное отражение всех произведенных расходов при строительстве объектов по их видам и учитываемым объектам; обеспечение контроля хода выполнения строительства и ввода в действие производственных мощностей и объектов основных средств; правильное определение и отражение инвентарной стоимости вводимых в действие возведенных и приобретенных объектов основных средств, земельных участков, объектов природопользования и нематериальных активов; обеспечение контроля за наличием и использованием источников финансирования долгосрочных инвестиций.

Оценка долгосрочных инвестиций производится исходя из фактических затрат, связанных с приобретением (возведением) объекта. В их состав включаются: стоимость проектно-изыскательских, геологоразведочных и буровых работ; затраты на строительно-монтажные работы, включая монтаж оборудования; расходы по доведению объекта до состояния, пригодного для использования; затраты по отводу земельных участков и переселению; затраты по коренному улучшению земель (мелиорация, осушение и т. п.); затраты на многолетние насаждения; затраты по формированию основного стада; расходы по уплате процентов по заемным средствам, до постановки объекта на учет.

Учет долгосрочных инвестиций ведется по фактическим затратам: в целом по строительству и по отдельным объектам (зданию, сооружению и др.), входящим в него; по приобретенным отдельным объектам основных средств, земельным участкам, объектам природопользования и нематериальным активам. Застройщик ведет учет затрат нарастающим итогом с начала строительства в разрезе отчетных периодов до ввода объектов в действие или полного производства соответствующих работ и затрат. Наряду с учетом затрат по фактической стоимости застройщик независимо от способа производства строительных работ ведет учет производственных капитальных вложений по договорной стоимости.

Бухгалтерский учет долгосрочных инвестиций ведут на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». На этом счете отражают инвестиции по их видам на специально открываемых субсчетах: 08-1 «Приобретение земельных участков»; 08-2 «Приобретение объектов природопользования»; 08-3 «Строительство объектов основных средств»; 08-4 «Приобретение объектов основных средств»; 08-5 «Приобретение нематериальных активов»; 08-6 «Перевод молодняка животных в основное стадо»; 08-7 «Приобретение взрослых животных»; 08-8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно- конструкторских и технологических работ» и др.

Организация аналитического учета по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» зависит от вида долгосрочных инвестиций. По затратам, связанным со строительством и приобретением основных средств, аналитический учет ведется по каждому строящемуся или приобретаемому объекту основных средств. По затратам, связанным с приобретением (созданием) нематериальных активов, аналитический учет ведется по каждому приобретенному или созданному самой организацией объекту нематериальных активов. Сформированная первоначальная стоимость объектов основных средств, нематериальных и других активов, принятых в эксплуатацию и оформленных в установленном порядке, списывается со счета 08 в дебет счетов: 01 «Основные средства», 03 «Доходные вложения в материальные ценности», 04 «Нематериальные активы» и др.

Учет долгосрочных инвестиций в капитальное строительство Организация строительства осуществляется застройщиком. В роли застройщика могут выступать дирекции строящихся и действующих предприятий, ведущих капитальное строительство. Застройщик может осуществлять капитальное строительство подрядным или хозяйственным способом. При хозяйственном способе строительно- монтажные работы выполняются самим застройщиком, при подрядном – специализированной строительно-монтажной организацией, выступающей в роли подрядчика. Затраты застройщика на строительство объекта согласно Положению по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций в бухгалтерском учете группируются по технологической структуре расходов, определяемой проектно-сметной документацией. Учет рекомендуется вести по следующей структуре расходов: на строительные работы; на работы по монтажу оборудования; на приобретение оборудования, требующего и не требующего монтажа; на приобретение инструмента и инвентаря; на прочие капитальные затраты.

В состав прочих капитальных работ и затрат сметы на строительство относят: предпроектные и проектно-изыскательские работы, расходы; расходы, связанные с землеотводом под строительство и переселением с отведенных под строительство территорий, компенсацией потерь переселенцев; расходы, связанные с выполнением инвестиционных условий, при получении разрешения на строительство; затраты на содержание дирекций строящихся предприятий или подразделений капитального строительства на действующих предприятиях; затраты на технический и авторский надзор со стороны заказчика и проектировщика; расходы, связанные с оргнабором рабочих и подготовкой эксплуатационных кадров строящегося предприятия.

Не включаются в состав затрат по строительству объектов: пусковые расходы и пробная эксплуатация оборудования; расходы по устранению недоделок и брака по вине поставщиков материалов и оборудования; стоимость временных нетитульных (не включенных поименно в смету на строительство) сооружений, приобретаемых или возведенных подрядчиками за счет своих накладных расходов в период строительства, а также затраты на их снос; суммы штрафов, уплаченных за нарушение правил строительства или в связи с налогообложением; другие расходы, не включенные в сметы на строительство.

Учет при подрядном способе строительства При сдаче заказчику выполненные подрядчиком строительно-монтажные работы (СМР) на основании журнала КС-6 а оформляются Актом о приемке выполненных работ (форма КС-2) и Справкой о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3). Дебет сч. 08/3 «Строительство объектов основных средств», Дебет сч. 19/ 1 «НДС при приобретении основных средств» Кредит сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Вычеты сумм налога, предъявленные заказчику- застройщику, производятся в общем порядке. Следовательно, для применения вычетов необходимо наличие: документа сдачи-приемки очередного этапа работ по строительству объекта (или всего объекта); счета-фактуры. При этом объект капитального строительства должен использоваться в будущем для осуществления операций, облагаемых НДС. На сумму, предъявленного бюджету к вычету НДС по выполненным подрядчиком и другими организациями работам, делается запись Дебет сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» Кредит сч. 19, субсчет 1 «НДС при приобретении основных средств»

Учет при хозяйственном способе строительства К строительно-монтажным работам, выполняемым хозяйственным способом, относятся работы, осуществляемые для своих нужд собственными силами застройщика без привлечения подрядных строительно- монтажных организаций.

Рекомендуется вести учет затрат на производство строительных работ по следующим статьям: строительные материалы, заработная плата строительных рабочих, отчисления на социальные нужды, амортизация основных средств, расходы по обслуживанию строительных машин и механизмов (включая амортизацию основных средств), накладные (общепроизводственные и общехозяйственные) расходы. Строительная организация может самостоятельно расширять номенклатуру статей затрат на производство строительных работ.

При хозяйственном способе строительные работы могут выполняться как ремонтно-строительными цехами, так и отделами капитального строительства (ОКС). В первом случае все затраты предварительно учитываются на счете 23 «Вспомогательные производства», субсчет «Ремонтно- строительный цех». При этом по мере осуществления затрат делают записи: Дебет сч. 23 «Вспомогательные производства», субсчет «Ремонтно-строительный цех» - Кредит сч. 10 «Материалы»; Дебет сч. 23 «Вспомогательные производства - Кредит сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»; Дебет сч. 23 «Вспомогательные производства -Кредит сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»; Дебет сч. 23 «Вспомогательные производства - Кредит сч. 02 «Амортизация основных средств»; Дебет сч. 23 «Вспомогательные производства» - Кредит сч.25 «Общепроизводственные расходы», Кредит сч. 26 «Общехозяйственные расходы».

По окончании работ на строительном объекте все затраты по его возведению списываются с кредита счета 23 записью Дебет сч.08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет 3 «Строительство объектов основных средств» - Кредит сч. 23 «Вспомогательные производства», субсчет «Ремонтно-строительный цех». При осуществлении строительства отделом капитального строительства затраты по строительству отражаются непосредственно на счете 08/3 «Вложения во внеоборотные активы»: Дебет сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 3 «Строительство объектов основных средств» - Кредит сч. 10; 70; 69; 02; 25; 26.

В соответствии с налоговым законодательством строительно- монтажные работы, выполненные хозяйственным способом, рассматриваются как «строительно-монтажные работы, выполненные для собственного потребления», признается объектом обложения НДС. При этом налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение. Начиная с 1 января 2009 года организации (индивидуальные предприниматели) вправе производить вычеты по НДС при выполнении СМР для собственного потребления в момент определения налоговой базы по НДС, т. е. момент определения налоговой базы и вычета совпадают.

Учет оборудования, требующего монтажа Оборудование, требующее монтажа, для строящегося объекта может приобретать как заказчик, так и подрядчик. Для учета оборудования, требующего монтажа, используется счет 07 «Оборудование к установке». Оборудование, не требующее монтажа на счете 07 «Оборудование к установке» не учитывается. Приобретение оборудования к установке за плату у других организаций и лиц отражается в учете застройщика записью: Дебет сч. 07, 19/1 - Кредит сч. 60 Расходы по доставке оборудования, требующего монтажа, до приобъектного склада и заготовительно-складские расходы также учитываются предварительно на счете 07 «Оборудование к установке»

При осуществлении строительно-монтажных работ хозяйственным способом переданное в монтаж оборудование списывают с кредита счета 07 «Оборудование к установке» » только после начала работ по установке на постоянном месте для эксплуатации. При этом делают запись: Дебет сч. 08/3 - Кредит сч. 07 При строительстве объектов подрядным способом заказчик передает оборудование для монтажа строительной организации по акту передачи оборудования. При этом оборудование продолжает учитываться у заказчика на счете 07 «Оборудование к установке», а у строительной организации оно принимается на забалансовый счет 005| «Оборудование, принятое для монтажа».

Учет источников финансирования долгосрочных инвестиций Источники финансирования долгосрочных инвестиций в зависимости от принадлежности делятся на собственные и привлеченные. К собственным средствам организаций, являющимся источником финансирования долгосрочных инвестиций, относятся: амортизационные отчисления по основным средствам и нематериальным активам, находящимся в эксплуатации; чистая прибыль, остающаяся в распоряжении организаций после уплаты налога на прибыль и иных аналогичных платежей; страховые возмещения, полученные в покрытие потерь и убытков от страховых случаев, наступивших в результате утраты и порчи имущества, и др.

К привлеченным средствам относятся: кредиты банков, займы; средства внебюджетных фондов, средства федерального бюджета, предоставляемые на безвозвратной и возвратной основе. средства, поступающие от дольщиков при долевом участии в строительстве;

Учет привлеченных на финансирование долгосрочных инвестиций средств осуществляется в следующем порядке. Проценты по кредитам и займам, полученным для строительства объектов в соответствии с требованиями п. 7, 8 ПБУ15/2008, начисленные до завершения строительства и ввода объекта в эксплуатацию, относятся в состав затрат на строительство с одновременным увеличением обязательств по кредиту или займу записью: Дебет сч Кредит сч. 66, 67 Проценты, начисленные после завершения строительства и ввода объекта в эксплуатацию, относятся в состав прочих расходов: Дт 91.2 – Кт 66, 67

В таком же порядке учитываются средства, полученные на финансирование капитальных вложений из бюджета и внебюджетных фондов на возвратной основе. При этом сумма полученных на возвратной основе средств подлежит обособленному хранению на специальном счете в банке и отражается в учете по дебету счета 55 «Специальные счета в банках». Если же средства из бюджета и внебюджетных фондов поступают на безвозвратной основе, то они подлежат учету как целевое финансирование.

В учете при этом составляются записи: Дебет сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - Кредит сч. 86 «Целевое финансирование» - отражена сумма средств целевого финансирования долгосрочных инвестиций; Дебет сч Кредит сч отражена сумма полученных денежных средств в порядке целевого финансирования; Дебет сч Кредит сч произведены расчеты с поставщиками и подрядчиками по операциям, связанным с приобретением и созданием имущества.

Использование средств целевого финансирования в бухгалтерском учете отражается после ввода объектов основных средств в эксплуатацию. При этом использованные средства включаются в доходы будущих периодов: Дебет сч Кредит сч. 98. По мере начисления амортизации часть доходов будущих периодов в сумме, соответствующей сумме начисленной амортизации, включается в прочие доходы: Дебет сч. 98 «Доходы будущих периодов» Кредит сч. 91 «Прочие доходы и расходы».

Средства, поступающие от дольщиков при долевом участии в строительстве, также учитываются в составе целевого финансирования. При этом использование средств целевого финансирования отражается после завершения строительства (при передаче соответствующей части построенного объекта дольщику). В учете при этом составляется бухгалтерская запись: Дебет сч. 86 «Целевое финансирование» Кредит сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы ».

В том случае, если полученные средства в качестве целевого финансирования превышают стоимость передаваемого объекта строительства, разница возвращается дольщику: Дебет сч. 86 «Целевое финансирование» Кредит сч. 55 «Специальные счета в банках». В бухгалтерском балансе коммерческих организаций источники финансирования долгосрочных инвестиций отражаются в составе краткосрочных (долгосрочных) обязательств или в составе доходов будущих периодов.

Учет законченного строительства По результатам приемки объекта члены комиссии подписывают акт приемки законченного строительством объекта по форме КС-14. Данный документ служит основанием для ввода объекта в эксплуатацию. После получения Свидетельства о собственности принимают объект к учету в составе основных средств с отражением по дебету счета 01 «Основные средства» в корреспонденции с кредитом счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Строительство объектов основных средств».